中国企业税负问题何在

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美国大选后，其制造业的回归问题引起了世界的关注，进而引起了中国对制造业发展前景和税收负担的反思。显然，对制造业和任何行业来说，减轻税收负担必然有利于其资本积累、设备更新、技术研发和可持续发展。许多研究已经充分证实了这一结论。

近年来，中国的宏观经济政策措施表明，其积极的财政政策主要包括减税和发债两个部分，而供给方的结构性改革以“营改增税”为主要出发点，充分体现了其“减税”的政策取向，以达到促进经济发展的目的。因此，从“减税”的角度来看，政策取向应该符合人民的要求。

然而，关于中国的税收负担一直存在争议。笔者认为，关键问题在于统计口径的不一致。换句话说，不同统计口径的数据是不可比的。一些人使用宏观税负进行统计，而另一些人使用微观税负进行比较。笔者认为，研究企业具体税负更为客观。一般来说，中国企业的核心税负包括三个部分:增值税、企业所得税、小额税和行政事业性收费。

增值税负担

与微观税负相比，不同口径也存在问题。以增值税为例，对一些统计数据进行绝对值比较，即增值税的应税金额。事实上，笔者认为增值税应纳税额只反映了企业当期销项税与进项税的差额，而不是企业的增值税税负。

例如，一个企业的销项税是100元，进项税是80元。但是，假设企业的销项税不是自己转嫁和承担的，企业的现金流量实际流出180元，而应纳税额只反映在20元，根本不能反映企业的实际税负。

同样，根据上述情况，假设销项税可以转嫁，而进项税没有通过增值税专用发票扣除，则应纳税额为100元，但实际上，其实际负担只有80元，因为虽然100元的产量已经支付给税务机关，但不是其负担，而80元的进项税不能扣除，这是企业承担的实际成本。

因此，从oecd对增值税的阐述来看，它并不认为增值税的负担应该落在企业层面，而是落在最终消费者身上。但是，由于增值税制度和市场的复杂性，应纳税额可能无法反映企业的税负。笔者认为增值税的负担应包括:不能转让的销项税+不能抵扣的进项税。

当然，比较美国和中国之间的转移税收负担应该更全面。首先，虽然美国没有增值税，但它有零售税。零售税不是在企业层面征收，而是在最终零售阶段征收，如果增值税负担在企业层面计算，这可能会导致美国企业的流转税减少。但是，从整个社会的角度来看，美国的流转税可能并不比中国的税负低，但从企业的角度来看，确实是低了一些。当然，整体税率的降低必然会降低增值税的税负，因为如果最终的消费税税率较低，那么反映在最终环节的税负自然也会较低。但是，必须清醒地认识到，世界流转税的发展趋势是，一般消费税(增值税、货物和劳务税)的标准税率不断提高，而特定消费税(特殊消费税)的税额却在下降。

中国目前的标准增值税税率并不高于oecd国家的平均水平，所以空的下降幅度很小，因为标准增值税税率的提高直接反映了世界各国财政资金规模的扩大。笔者认为，我国增值税税率的差异比标准税率更为严重，因为税率的差异必然会导致抵扣链的断裂。如上所述，不能转嫁的销项税和不能扣除的进项税是企业的实际税负。

企业所得税负担

企业所得税，顾名思义，就是对所得征收的税，也就是说当一个企业的应税所得(税基)小于0时，就不需要缴纳企业所得税。虽然企业的利润不完全等于企业所得税的应纳税额，但它们是相互接近的。因此，从某种意义上说，一个企业如果没有盈利就不应该缴纳企业所得税，更不用说税负了。

然而，自2008年我国企业所得税立法以来，在具体实施过程中，一些企业或地方税务机关仍倾向于采用核定征收方式，导致企业认为其企业所得税为负的问题。因为，假设采用核定的征收方式，就意味着无论企业盈利与否，都需要以经营收入为计税基础来征收企业所得税，亏损企业自然也会征收企业所得税。关于这个问题，作者认为很严重。据调查，一些地区甚至一个行业近80%的企业采用核定征收方式。

在批准征收企业所得税方面也存在一个严重的问题，那就是它将使企业的财务状况恶化。特别是在营业税环境下，假设企业所得税也被批准征收，企业的成本管理会更加宽松。为了避税，有些进项发票将不予开具，这最终会给企业的账务和税务管理带来隐患。

这次增值税改革实际上推动了企业所得税的征管改革。当企业的成本投入非常规范并且有纳税信息时，他们自然会主动要求审计和征收的方法，最终改善企业的财务状况，这有利于企业的可持续发展。

小额税费负担

中国的税费是不同的，税收主要由税务机关征收，而费用则由一些行政职能部门征收。虽然目前有些费用是由税务机关征收的，但费用的性质与税收的性质不同并没有改变。随着中国力争在2020年完成所有税收立法，未来的税收应具有更高的法律效力，并尽可能地消除任何税收调整。然而，税费在本质上构成了企业的现实负担。因此，在确定税费时，有一个基本原则应该实现，即尽可能避免同一涉税事项涉及多个税种，同一事项要么征税要么征收，企业自然无法承受。

在调查中，笔者发现，企业的行政事业性收费不是一个小负担，而“清费立税”之所以困难，是因为它涉及到许多部门和地方的利益。尽管中央政府正在大力推进这项工作，但结果并不乐观。近年来，行政事业性收费仍有上升趋势。显然，要减轻企业的负担，光是在税收上做文章恐怕是不够的，还要为“收费”找更多的理由。

除了“收费”之外，小额税收的一些问题也不容忽视。以印花税为例，增值税鼓励专业化分工，为了减轻税收负担，抵扣链是完整的。然而，一旦专业化分工和外包将产生经济合同，就有可能增加印花税。例如，专业劳务外包会因扣除而降低增值税，但如果一家劳务外包公司属于同一集团，它就会停止。因为如果成立专业的劳务外包公司，其经营收入要缴纳城市维护建设税和教育附加费，还有其他行政费用。在计算总分类账后，会发现最好是在企业内部直接支付工资，而不是外包。因此，在努力降低负增值税和企业所得税的前提下，小税种和行政事业性收费不能拖延，否则，即使两大税种的总量大幅下降，企业仍然会感到自身负担沉重。

企业应该如何度过寒冬

企业是中国经济的核心组成部分，是中国的核心税源。因此，企业的利润和发展对双方来说都是双赢的局面。在这一点上，双方应该看到利益的一致性。笔者认为，从税收环境的角度来看，有三个问题值得注意:

第一，企业的税收公平。目前，由于市场、法律制度和征管都处于完善过程中，无法保证每个企业在税收上完全平等。一些企业依法纳税，而另一些企业逃税。纳税企业的税负痛苦指数自然很高，因为这不仅是一个税收问题，更是一个生存问题。纳税企业和非纳税企业根本无法竞争，因为它们的成本不同。在这方面，国家税务总局一直在通过“互联网加税收”的方式提高税收的效率，并将在不久的将来启动对金融账户信息的尽职调查，以促进收入的合法性和纳税。

但是，需要注意的是，有效税收是一个世界性的问题，许多oecd国家的有效税率还不到一半，特别是随着电子商务和数字经济的快速发展，税收的难度明显高于实体经济，因此作为实体经济核心的制造业税收疼痛指数较高是可以理解的。因为，一个偷税漏税的企业在公众面前不会体现出它的成就感，一个真正纳税的诚实人自然会有很多苦水。

第二，企业没有有效实施税收政策。

前一段时间，笔者接触到一个制造行业，该行业计划今年购买一个价值数千万元的房地产，但并不十分了解房地产的扣除政策。笔者提醒他，通过合法渠道获得增值税专用发票的抵扣是关键，仔细计算此事可以节省几百万元的税款。例如，一个公司下有一个融资租赁公司，作者告诉它应该充分利用融资租赁平台。一方面，主营业务可以获得增值税进项税抵扣，另一方面，财务杠杆可以通过融资租赁平台抵扣，企业突然意识到。重组的问题更加严重。当资产在100%控制下在母公司和子公司之间转移时，转让方的增值部分不需要纳税，而接收方只需要继续对账面价值进行折旧。这项政策应该得到很好的利用，对企业的减税从几亿元到几亿元不等。这样的例子比比皆是。笔者因工作关系长期接触企业，发现大型中央企业或省级国有企业不能充分利用各种税收政策，尤其是中小企业。

因此，建议企业重视高端税务人才的培养，资本和税收应成为未来企业价值创造的两大来源之一。

第三，税收政策的导向作用。税收政策原本是宏观经济决策的最重要组成部分，对任何国家都具有政策导向、鼓励减税和抑制重税的作用。因此，企业必须充分认识到这一点，并调整其产业结构和商业模式，以适应这种政策导向。当然，每个国家在不同时期有不同的政策取向，所以税收政策也是不同的。从更开放的角度来看，未来企业的平台应该是全球性的，甚至是无国界的。在国家间的竞争和协调中实现更高的资源配置效率是提高人类社会福利的必然途径，国际贸易和国际税收也是如此。

(作者是北京会计学院财税政策与应用研究所所长)